Nepřístupný dokument, nutné přihlášení
Input:

Přeúčtování energií a služeb souvisejících s nájmem

28.2.2013, , Zdroj: Verlag Dashöfer

8.5.2
Přeúčtování energií a služeb souvisejících s nájmem

Ing. Dagmar Fitříková

Nájemní vztahy, zejména v případech, kdy je předmětem smlouvy nájem nebytového prostoru nebo bytu, jsou zpravidla spojeny i se zajištěním dodávky energií a služeb souvisejících s nájmem (nebo podnájmem). Pronajímatel předmětné energie (elektřina, teplo, voda a plyn) nevyrábí (s výjimkou dodávky tepla z vlastní kotelny), ale pořizuje je svým jménem od jiných subjektů a následně fakturuje („přeúčtuje“) spotřebu předmětné energie na nájemce. Obdobná situace je i v případě služeb souvisejících s nájemním vztahem (např. úklidové služby, zajištění ostrahy pronajímaného objektu atd.), pokud je pronajímatel pro nájemce na základě smlouvy zajišťuje.

„Přeúčtování“ energií a služeb

Podle platné právní úpravy se na „přeúčtováné“ energie a služby pořízené od jiných plátců, za které pronajímatel požaduje úhradu od jiných osob (nájemců) a které pořídil svým jménem a na svůj účet, pohlíží jako na standardní dodání zboží (v případě energií) a poskytování služeb bez ohledu na skutečnost, zda byla tato plnění pořízena od neplátce nebo zda byl při jejich pořízení uplatněn nárok na odpočet daně. Výjimku představují pouze případy, kdy plátce pořídí plnění (energie a služby) jménem a na účet jiné osoby a od této osoby požaduje za toto plnění úplatu. Úprava obsažená v § 36 odst. 11 ZDPH umožňuje v těchto případech nezahrnovat do základu daně částku, kterou plátce obdržel od jiné osoby na úhradu částky vynaložené jménem a na účet této jiné osoby, a to za předpokladu, že takto přijatá částka nepřevýší částku uhrazenou plátcem za jinou osobu a SVJ si u plnění hrazeného za jinou osobu neuplatnilo nárok na odpočet daně. K aplikaci § 36 odst. 11 ZDPH vydalo MF ČR sdělení, podle kterého je možné s odkazem na § 36 odst. 11 ZDPH postupovat mimo jiné i v případě přeúčtování energií pořizovaných pronajímatelem a následně účtovaných nájemci. Takto realizované úplaty nejsou zahrnovány do základu daně a uváděny v daňovém přiznání k DPH. Možnost „přeúčtování“ určitých částek mimo základ daně je dle výkladu MF ČR podmíněna způsobem evidování, popř. účtování těchto částek. U osob, které v souladu s účetními předpisy vedou účetnictví, musí být předmětné částky účtovány v rámci účtové třídy 3 – Zúčtovací vztahy nebo v rámci účtové třídy 5 – Náklady. Uvedený způsob účtování částek za plnění, které SVJ jako pronajímatel pro nájemce zajišťuje, má být potvrzením skutečnosti, že se jedná o náklady (výdaje) „vynaložené jménem a na účet jiné osoby“.

„Přeúčtování“ zboží (energií) a služeb spojené s povinností přiznat daň na výstupu

Pokud plátce daně (pronajímatel nemovitosti) pořídí energie nebo služby od jiné osoby (plátce nebo neplátce) a následně příslušnou částku fakturuje nájemci, jedná se z ohledu DPH o:

  • dodání zboží podle § 13 odst. 1 ZDPH, pokud je pronajímatelem požadována úhrada za nájemcem spotřebované energie,

  • poskytnutí služby podle § 14 odst. 1 ZDPH, pokud je pronajímatelem požadována úhrada za nájemci poskytnuté služby (úklid, ostraha atd.).

V případě, že pronajímatel svým jménem pořídí (nakoupí) energie od výrobce energií nebo koupí službu od poskytovatele služby a následně takto pořízené plnění fakturuje („prodá“) nájemci, jedná se z hlediska DPH o dodání zboží a poskytování služeb, tj. o plnění uskutečněné pronajímatelem ve prospěch nájemce. V případě pořízení energií nebo služeb od plátce daně se předpokládá uplatnění nároku na odpočet daně na vstupu při jejich pořízení. Jestliže pronajímatel-plátce uplatní při pořízení energií nebo služeb nárok na odpočet daně na vstupu, je povinen přiznat daň na výstupu při fakturaci za energie a služby spotřebované nájemcem. Plátce je povinen přiznat daň na výstupu v těchto případech vždy s výjimkou případů, kdy prokáže splnění podmínek stanovených § 36 odst. 11 ZDPH, kdy účtuje příslušné částky zaplacené dodavatelům energií a poskytovatelům služeb mimo základ daně, a proto je neuvádí v daňovém přiznání k DPH.

Pokud pronajímatel v souvislosti s „přeúčtováním“ energií nebo služeb souvisejících s nájemními vztahy uplatňuje daň na výstupu, není důležitý ani způsob zaúčtování nebo zaevidování příslušných částek, týkajících se tohoto účetního případu, ani skutečnost, zda byla při přeúčtování požadována částka vyšší nebo nižší než cena, za kterou plátce předmětné energie nebo služby pořídil. Ve většině případů pronajímatel nenavyšuje při přeúčtování energií a služeb pořízených od jiných osob cenu za přeúčtované energie nebo služby související s nájmem, ale v praxi nelze tuto situaci vyloučit. Pokud pronajímatel zvýší při přeúčtování cenu přeúčtovaných energií (nebo služeb), není oprávněn postupovat podle § 36 odst. 11 ZDPH a je povinen z částky vyúčtované nájemci odvést daň na výstupu, a to i v případě, že nárok na odpočet daně na vstupu při pořízení energií nebo služeb neuplatnil nebo nemohl uplatnit, protože pořídil tato přijatá plnění od neplátce (např. dodávky tepla od obce, která není plátcem daně, úklidové služby poskytované neplátcem atd.).

Datum uskutečnění zdanitelného plnění při „přeúčtování“ energií s uplatněním DPH na výstupu

Pro výrobce i plátce, kteří energie nakupují a následně je s uplatněním daně na výstupu fakturují osobám, které je skutečně spotřebují, je den uskutečnění zdanitelného plnění upraven v § 21 odst. 5 písm. b) ZDPH. Nejen dodání energií výrobcem, ale i tzv. „Přeúčtování“ pořízených energií se považuje za uskutečněné dnem odečtu z měřicího zařízení, popř. dnem zjištění skutečné spotřeby. Při stanovení dne uskutečnění zdanitelného plnění v případě dodání energií postupují plátci, kteří tato plnění pořizují od jiných plátců a následně fakturují jiným osobám (např. vlastníkům bytů a nájemcům) stejným způsobem jako plátci, kteří dodání předmětných energií sami zajišťují.

Den zjištění skutečné spotřeby, pokud se jedná o energie, není v zákoně o DPH speciálně definován, a proto v praxi mohou nastat nejrůznější situace. Mezi nejčastější případy, kdy plátce zjistí výši spotřeby energie nebo telekomunikačních služeb, bude zřejmě patřit datum doručení dokladu, na kterém dodavatel energií uvede cenu za poskytnuté plnění (hodnota spotřebované energie). Pro účely DPH však může být datem zjištění skutečné spotřeby i jiné datum než datum doručení dokladu vystaveného dodavatelem např.:

  • datum, ke kterému pronajímatel zjistí nebo provede zjištění výše přeúčtované částky spotřebovaných energií nebo služeb. Postup při zjištění výše přeúčtovávaných částek je vhodné i z hlediska časového upravit např. vnitřním předpisem,

  • jiný způsob (výši přeúčtovávané částky zjistí pronajímatel, např. telefonicky nebo za použití faxu či e-mailové zprávy, a to před datem doručení dokladu vystaveného dodavatelem).

Příklad

Obchodní společnost, plátce daně, realizuje pronájem nebytových prostor a nájemcům zajišťuje rovněž dodávku elektřiny. Energii pořízenou od jiného plátce pronajímatel „přeúčtovává“ na nájemce. Daňový doklad za dodávku elektřiny za měsíc duben 2013 obdržel pronajímatel dne 4. 5. 2013. Datum uskutečnění zdanitelného plnění uvedené na daňovém dokladu vystaveném dodavatelem elektřiny je 30. 4. 2013, tj. den provedení odečtu z měřicího zařízení provedeného společností dodávající elektřinu. Pronajímatel při „přeúčtování“ dodávky elektřiny za měsíc duben 2013 na nájemce uvede na daňovém dokladu jako datum uskutečnění zdanitelného plnění datum 4. 5. 2013, tj. datum doručení daňového dokladu, protože k uvedenému datu zjistil pronajímatel skutečnou spotřebu za uvedené období.

Sazby daně při „přeúčtování“ energií a služeb souvisejících s nájmem

Při přeúčtování energií a služeb, které je předmětem daně, se uplatní sazba daně platná k datu uskutečnění zdanitelného plnění. Podle právní úpravy platné do 31. 12. 2012 se uplatňuje snížená sazba DPH ve výši 14 % a základní sazba ve výši 20 %. S účinností od 1. 1. 2013 je platnou sníženou sazbou daně sazba daně 15 % a platnou základní sazbou sazba daně 21 %.

„Přeúčtování“ zboží a služeb, které není předmětem daně

Podle § 36 odst. 11 ZDPH se do základu daně pro výpočet daně nezahrnují částky, které plátce obdrží od jiné osoby na úhradu částek vynaložených jménem a na účet této jiné osoby. Tento postup, který není spojen s uplatněním DPH na výstupu, mohou uplatnit i pronajímatelé při „přeúčtování“ energií nebo služeb souvisejících s nájmem, musí však splnit níže uvedené podmínky:

  • u pořízených energií nebo služeb neuplatní odpočet DPH, pokud byly pořízeny od plátce daně,

  • přijatá úhrada nepřevýší uhrazené částky za jinou osobou, pro kterou bylo plnění pořízeno,

  • u pronajímatelů – plátců, kteří nevedou účetnictví, musí být předmětné částky evidovány jako částky neovlivňující základ daně z příjmů. U osob, které v souladu s účetními předpisy vedou účetnictví, musí být předmětné částky účtovány v rámci účtové třídy 3 – Zúčtovací vztahy nebo v rámci účtové třídy 5 – Náklady. Uvedený způsob účtování, popř. evidování částek za plnění, které pronajímatel pro nájemce zajišťuje, má být potvrzením skutečnosti, že se jedná o náklady (výdaje) „vynaložené jménem a na účet jiné osoby“.

Zálohy na „přeúčtovávané“ energie a služby

Na úplaty (zálohy), které jsou přijaty plátcem (pronajímatelem) na „přeúčtovávané“ energie a služby související s nájmem přede dnem uskutečněním zdanitelného plnění, se vztahuje povinnost přiznat daň k datu přijetí úplaty (zálohy). Tato povinnost se s účinností od 1. 1. 2013 týká plátců, kteří vedou účetnictví, ale nově i plátců, kteří v souladu s příslušnými předpisy účetnictví nevedou (§ 21 odst. 1 ZDPH).

Postup při vyúčtování záloh na dodání tepla, vody, plynu, chladu, elektřiny, plynu, při poskytnutí služby spojené s odváděním a čištěním odpadních vod a při poskytnutí telekomunikačních služeb přijatých do 31. 12. 2012

S účinností od 1. 1. 2013 došlo ke zvýšení snížené sazby daně z 14 % na 15 %. U úplat na zdanitelná plnění podléhající snížené sazbě daně přijatých do 31. 12. 2012 se uplatní snížená sazba daně ve výši 14 %, pokud příjemci takové úplaty, plátci daně vznikla v souvislosti s přijetím úplaty povinnost přiznat daň na výstupu. V průběhu roku 2013 bude docházet k vyúčtování zálohových plateb na dodávky tepla a vody přijatých do 31. 12. 2012. Postup při vyúčtování těchto zálohových plateb je upraven v bodě 2, čl. IV. Přechodná ustanovení novely zákona o DPH provedené zákonem č. 500/2012 Sb.

Sazby daně

U všech úplat (záloh) přijatých před uskutečněním zdanitelného plnění